Deducibilità IMU: possibile il rimborso ai fini IRES e IRAP!

Deducibilità IMU e rimborso ai fini IRES e IRAP: cosa fare dopo il giudizio di costituzionalità!

La deducibilità IMU, a seguito delle conclusioni cui è pervenuta la Corte Costituzionale con la sentenza n. 262 del 19 novembre 2020, è possibile ai fini IRES ed IRAP.

Con tale sentenza, la Corte ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 14, comma 1, D. Lgs. n. 23/2011, nella versione vigente per l’anno fiscale 2012, nella parte in cui dispone che l’IMU pagata dal contribuente sugli immobili strumentali è indeducibile dalle imposte sui redditi d’impresa.

1. Deducibilità IMU ai fini IRES

In materia di IRES, il presupposto dell’imposta è il possesso di un “reddito complessivo netto”(art. 75, comma 1, TUIR) al fine di tassare una capacità economica effettiva del soggetto passivo d’imposta. La conseguenza di tale principio è la regola secondo cui tutti i costi sostenuti dall’impresa devono poter essere dedotti quando hanno i requisiti di certezza ed oggettiva determinabilità, corretta imputazione ed inerenza rispetto all’attività svolta dall’impresa.

Tra tali costi rientra anche l’IMU: la regola generale, contenuta nell’art. 99, comma 1, del TUIR, è quella secondo cui le imposte sono integralmente deducibili dal reddito d’impresa.

La Corte Costituzionale affronta proprio questo tema in relazione alla deducibilità IMU per l’anno 2012.

Secondo la Corte Costituzionale, l’IMU sui beni strumentali è un onere certo ed inerente: è un costo necessario alla stregua di un ordinario fattore di produzione dal quale la società non può sottrarsi. Ne consegue che l’indeducibilità determina la tassazione di una ricchezza inesistenze e, come tale, contraria a capacità contributiva. Ad avviso della Corte, il legislatore può derogare a tale regola limitando la deducibilità di componenti negativi di reddito, ma tali deroghe, ad avviso dei giudici costituzionali, devono essere giustificate, rispondere ad interessi meritevoli di tutela (anche extrafiscale)ed essere proporzionate alle finalità perseguite.

Per tali ragioni, la Corte Costituzionale ha quindi dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 14, comma 1, D. Lgs. n. 23/2011 – laddove si prevede l’indeducibilità dell’IMU sugli immobili strumentali dall’imponibile IRES - per “riscontrata violazione del principio di coerenza e quindi di ragionevolezza ai sensi degli artt. 3 e 53 della Costituzione”.

2. Deducibilità IMU ai fini IRAP

La sentenza della Corte Costituzionale quivi esaminata non affronta la deducibilità IMU ai fini IRAP né per l’anno 2012, né per gli anni successivi.

Come è noto, l’IRAP è un’imposta che si applica sul “valore della produzione netta” (art. 4,comma 1, D. Lgs. n. 446/1997) e che colpisce l’attività produttiva, distintamente considerata, senza fare riferimento alle condizioni economiche complessive del soggetto tassato.

Colpire l’attività produttiva vuol dire riconoscere alla stessa una capacità contributiva, impersonale, di natura reale, completamente staccata da quella personale dei singoli percettori di reddito, fondata sulla capacità produttiva originata dalla combinazione dei fattori della produzione.

Riprendendo le motivazioni della sentenza n. 262/2020, analogamente a quanto affermato in tema di IRES, anche ai fini IRAP l’IMU sugli immobili strumentali è un onere certo ed inerente: è un costo necessitato che si atteggia alla stregua di un ordinario fattore di produzione, dal quale la società non può sottrarsi.

Ora, come chiaramente illustrato dalla sentenza della Corte di Cassazione n. 15115/2018, il principio di inerenza che deve essere seguito ai fini IRAP è quello civilistico, desumibile dalla corretta applicazione dei principi contabili.

L’IRAP non esclude certamente un “controllo di inerenza”, ma richiede un controllo basato su regole civilistico/contabili. Il principio contabile OIC 12 iscrive alla voce B14 tutti i costi non iscrivibili per natura nelle altre voci della classe B) del Conto economico, tra cui “imposte indirette, tasse e contributi”, e pertanto facendovi rientrare anche l’IMU.

Conseguentemente, se il legislatore ha liberamente individuato quale indice di capacità contributiva il valore aggiunto tradotto nel “valore della produzione netta” e calcolato come differenza di ricavi e costi dei fattori produttivi (al lordo, in senso lato, di ogni remunerazione), la deduzione di un costo ricompreso nella base imponibile non può essere limitato senza le adeguate motivazioni richiamate (dalla Corte Costituzionale) in tema di IRES:

  • evitare indebite deduzioni di spese di dubbia inerenza;
  • evitare ingenti costi di accertamento;
  • prevenire fenomeni di evasione o elusione.

Se tali ragioni sono state ritenute dalla Corte Costituzionale assenti in tema di IRES, alle medesime conclusioni può pervenirsi in tema di IRAP.

Anche per l’IRAP si ritiene possibile procedere alla richiesta di rimborso per le annualità a partire dal 2012 e, in caso di probabile rifiuto da parte dell’Amministrazione Finanziaria, richiedere al giudice tributario il diretto riconoscimento del diritto al rimborso per incostituzionalità della norma con l’applicazione del principio di diritto espresso dalla medesima Corte Costituzionale e, in subordine, il rinvio della questione alla Corte Costituzionale.

3. Deducibilità IMU: termine di decadenza dell’azione di rimborso IRES e IRAP

A seguito di declaratoria di incostituzionalità di una norma che vieta la deducibilità di un costo, il contribuente può ottenere il rimborso delle maggiori imposte versate all’Erario ai sensi dell’articolo 21 del D. Lgs. n. 546/1992 e dell’art. 38, comma 1, del D.P.R. n. 602/1973.

Nel caso di specie, il diritto alla restituzione dell’IMU indeducibile è sorto nel momento in cui è stata pubblicata la sentenza della Corte Costituzionale, che ha reso indebito il pagamento eseguito.

Alla luce di quanto sopra, pertanto, appare corretto ritenere sostenibile una richiesta di rimborso per l’anno 2012 in ragione della dichiarazione di incostituzionalità della norma che imponeva l’indeducibilità IMU dall’IRES e dall’IRAP.

Nell’ipotesi del probabile rifiuto da parte dell’Amministrazione Finanziaria, si potrebbe presentare un ricorso tributario con cui chiedere il riconoscimento del diritto al rimborso IMU invocando il pronunciamento della Corte Costituzionale e l’applicazione dell’art. 21 del D. Lgs. n. 546/1992.

4. Deducibilità IMU ai fini IRES e IRAP: esempi

Sulla base delle conclusioni cui è pervenuta la Corte Costituzionale nella sentenza n. 262 del 19 novembre 2020,possiamo evidenziare alcuni esempi sulle possibilità che un’impresa han con riferimento all’IMU corrisposta dal 2012 ad oggi sugli immobili strumentali.

Deducibilità IMU ai fini IRES: esempi

  • Anno 2012. Per la maggiore IRES 2012 – pagata a seguito dell’indeducibilità IMU sui fabbricati – il contribuente deve presentare un’istanza di rimborso ai fini IRES e in caso di diniego occorrerà presentare un ricorso tributario con cui chiedere il riconoscimento del diritto al rimborso chiedendo l’applicazione dell’art. 21del D. Lgs. n. 546/1992 in ordine al termine di decadenza, essendo l’incostituzionalità della norma già dichiarata dalla Corte Costituzionale.
  • Anni dal 2013 al 2015. Per la maggiore IRES degli anni 2013, 2014, 2015 e i maggiori acconti dell’IRES dell’anno 2016 – pagati a seguito dell’indeducibilità IMU sui fabbricati – il contribuente deve presentare un’istanza di rimborso ai fini IRES. In caso di diniego da parte dell’Agenzia delle Entrate, occorrerà presentare un ricorso tributario con cui chiedere il riconoscimento del diritto al rimborso IRES chiedendo la diretta “disapplicazione” della norma che vieta la deducibilità dell’IMU.

Deducibilità IMU ai fini IRAP: esempi

  • Anni dal 2012 al 2016. Per la maggiore IRAP dell’anno 2012, 2013, 2014, 2015 e maggiori acconti dell’IRAP dell’anno 2016 – pagati a seguito dell’indeducibilità IMU sui fabbricati –  il contribuente deve presentare un’istanza di rimborso ai fini IRAP. In caso di diniego da parte dell’Agenzia delle Entrate, occorrerà presentare un ricorso tributario con cui chiedere il riconoscimento del diritto al rimborso IRAP chiedendo la diretta “disapplicazione” della norma che vieta la deducibilità dell’IMU. Lo stesso per quanto riguarda il maggior saldo dell’IRAP dell’anno 2016.
  • Anni dal 2017 al 2019. Per quanto riguarda il maggior saldo IRAP degli anni 2017, 2018 e 2019, il contribuente dovrà richiedere al giudice tributario il riconoscimento del diritto al rimborso chiedendo la “disapplicazione” della norma che vieta la deducibilità dell’IMU ai fini IRAP.

Il presente articolo ha uno scopo puramente informativo e non sostituisce una consulenza fiscale di un avvocato tributarista.

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